加工貿易產業納稅籌劃的路徑
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摘要：納稅籌劃貫穿加工貿易企業產業轉移的全過程，主要通過轉移區位選擇、貿易方式、加工方式選擇、出口方式和投資方式選擇等路徑影響產業轉移決策。
納稅籌劃如何影響我國加工貿易產業轉移可分別從產業轉移和加工貿易的特征進行分析：從產業轉移角度看，納稅籌劃通過轉移區位和投資方式決策產生影響；從加工貿易角度看，貿易方式、加工方式選擇和出口方式的納稅籌劃影響轉移決策。
一、轉移區位
轉移區位選擇是納稅籌劃對加工貿易產業轉移最為直觀的影響途徑：加工貿易企業要考慮到承接地的稅收環境和納稅成本；承接地為了吸引投資選擇提供大量稅收方面的稅收安排或優惠政策[1]。由2003-2013年我國各省（市、自治區）稅負分析可知：我國各區域間稅負差別巨大，由高到低依次是東部、西部和東北部、中部。其中2013年稅負最高的北京為53.16%，比最低的河南（10.19%）高了3倍有余。直觀看，稅收本身是企業成本中不容忽視的部分，稅負差與加工貿易規模的乘積效應下，選擇低稅負的目標區位符合降低成本的理性決策原則。綜合看，據研究區域稅負本身不是單一因素的結果，稅負與稅收征管水平、國有資本比重、二三產業比重成正比，與外貿依存度成反比，加工貿易企業產業轉移的區位選擇不得不考慮稅負指標所體現的上述因素。
二、投資方式
加工貿易企業區域轉移的投資方式有多種，可以選擇整體轉移或者部分轉移，也可以在承接地地并購、新設分公司或者新設子公司，不同的投資方式各有優劣。通過訪談與調查，筆者發現考慮或已經實施了區域轉移的加工貿易企業，在轉移初期更傾向于采取在承接地新設公司的部分轉移方式，在這種方式下，企業一方面可以在兩地通過獨立的企業法人進行關聯企業間的納稅籌劃，另一方面新設企業可以充分利用籌備期的稅收優惠政策。此外，還可以繼續保持在轉出地已經積累的供應鏈等優勢扶持新設企業發展。隨著時機成熟，企業將徹底結束轉出地業務，實現真正意義上的區域轉移。當然，也有加工貿易企業采取直接在目的地并購的方式直接轉移，在本土企業的基礎上迅速整合，實現無縫轉移。
三、貿易方式
據測算，一般貿易的稅負為9.67%，加工貿易稅負為5.61%，納稅籌劃影響企業選擇產業轉移后的貿易方式。以進料加工為例，大部分原材料進口時一般貿易要繳納進口關稅，而加工貿易不需要；原材料進口時按其金額來計算的不得免征和抵扣稅額（征退差）企業要進項轉出為營業成本，加工貿易也不需要；此外，一般貿易還需要繳納以關稅為依據的增值稅并且不能作為進項抵扣，而加工貿易中不存在這個問題。從這角度來說，不考慮其他影響盈利的重大因素差異，企業在做貿易方式決策時更傾向于加工貿易。數據分析也佐證這一點，我國宏觀稅負水平和加工貿易占貨物貿易比重反向變動，而與一般貿易占貨物貿易的比重同向變動。
四、加工方式
加工貿易的加工方式分為進料加工和來料加工。進料加工將產品和原料均作價結算，而來料加工僅僅結算加工費，這樣在稅務處理和稅負上就產生了差異，因而加工方式也是納稅籌劃影響加工貿易的產業轉移的一種路徑。進料加工中，加工貿易企業的進口原材料免稅，出口商品免稅，計算方法是免抵退稅；來料加工中進口料件也是免稅，貨物出口與加工費均免增值稅和消費稅，但是國內采購產生的進項稅額不得抵扣。企業耗用料件比例、內外銷比例不同，兩種加工方式稅負各有優勢，加工貿易企業可以參考選擇稅負較低的加工方式。如果耗用進口料件比例高、出口比例高時，建議來料加工；反之則建議選擇進料加工方式。就我國的歷史數據分析情況來看，進料加工貿易額占加工貿易總額的比重越高，我國的宏觀稅負越高。
五、出口方式
加工貿易企業可以采用出口和自營出口兩種方式出口自產貨物，兩種方式都適用按出口退稅率予以免抵退稅的政策，但產生的納稅結果不同。納稅籌劃通過影響加工貿易企業出口方式的選擇從而對加工貿易的產業轉移產生影響。一般來說，當出口退稅率等于國內增值稅稅率時，自營出口與出口退稅額相同；當出口退稅率比國內增值稅稅率低時，外貿出口的退稅額更高。當然，運營實際中總體退稅金額與上期留抵稅額等其他因素有關，有效的納稅籌劃可以不斷適應退稅率動態調整、運營方式發展變化的形勢，頂格享受國家優惠政策。綜上所述，納稅籌劃通過目的地區位的選擇、投資方式、貿易方式、加工方式和出口方式對加工貿易企業的區域轉移決策產生影響，企業在轉移的全過程均應充分調研與測算涉稅事項，選擇有利于企業健康發展的方式實施轉移策略。
參考文獻：
[1]尹鳳珠.產業轉移中加工貿易企業納稅籌劃研究[D].碩士學位論文，湖南大學，2017.
[2]郭鵬任，孟然，孫浩.生產企業加工貿易的納稅籌劃[J].對外經貿財會，2005年第5期：34-36.
[3]劉紅光，王云平，季璐.中國區域間產業轉移特征、機理與模式研究[J].經濟地理，第34卷第1期，2014年1月.
作者：尹鳳珠 趙品偉 單位：湖南大學經濟與貿易學院 華南理工大學經濟與貿易學院
