企業(yè)增值稅納稅籌劃

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增值稅納稅籌劃是在遵循稅收法律、法規(guī)的情況下，納稅人為了實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化的目標(biāo)，通過(guò)對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)或財(cái)務(wù)管理活動(dòng)籌劃，以防范涉稅風(fēng)險(xiǎn)，正確履行增值稅納稅義務(wù)的一種管理活動(dòng)。

一、稅收籌劃的必要性

（一）稅收籌劃是在依法履行納稅義務(wù)的前提下充分維護(hù)自身合法權(quán)利的要求。

納稅人依法履行納稅義務(wù)是稅法的規(guī)定，同時(shí)納稅人也享有特定的權(quán)利，納稅人通過(guò)納稅籌劃行駛自己合法的權(quán)利獲得利益最大化。

（二）稅收籌劃是企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的重要內(nèi)容。

在符合國(guó)家稅收政策，不違反稅法規(guī)定的條件下，企業(yè)通過(guò)對(duì)經(jīng)營(yíng)決策的安排，通過(guò)籌劃行為減輕納稅人的稅收負(fù)擔(dān)給納稅人帶來(lái)直接經(jīng)濟(jì)利益。

（三）稅收籌劃是企業(yè)應(yīng)對(duì)國(guó)際化競(jìng)爭(zhēng)趨勢(shì)的必然選擇。

從稅法來(lái)看，企業(yè)的納稅依據(jù)不僅有國(guó)內(nèi)稅法，還有來(lái)源國(guó)的稅法，以及政府之間的稅收協(xié)定，企業(yè)稅收籌劃是應(yīng)對(duì)國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)的必然要求。

（四）稅收籌劃是企業(yè)產(chǎn)權(quán)清晰化的客觀要求。

隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，企業(yè)產(chǎn)權(quán)更加明確、清晰，稅收籌劃有了生存和發(fā)展的土壤，稅收籌劃對(duì)于節(jié)約稅收成本，增加稅收利潤(rùn)具有十分重要的意義。

二、不同銷(xiāo)售方式下增值稅的籌劃分析

（一）折扣銷(xiāo)售。

折扣銷(xiāo)售是指銷(xiāo)售方在銷(xiāo)售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)時(shí)，因購(gòu)貨方購(gòu)買(mǎi)數(shù)量大或金額大在商品標(biāo)價(jià)上直接給予的扣除。所以又稱(chēng)商業(yè)折扣，是先折扣后銷(xiāo)售。折扣銷(xiāo)售僅限于貨物的價(jià)格折扣，實(shí)物折扣不得從銷(xiāo)售折扣中扣除。實(shí)物折扣視同銷(xiāo)售貨物中的贈(zèng)送他人征收增值稅。

（二）銷(xiāo)售折扣。

銷(xiāo)售折扣就是我們通常所說(shuō)的現(xiàn)金折扣，是銷(xiāo)售方為了鼓勵(lì)購(gòu)貨方盡快付款，而協(xié)議答應(yīng)給購(gòu)貨方的一種折扣優(yōu)惠。通常采用2/10、1/20、N/30等符號(hào)表示。在稅務(wù)處理上，計(jì)稅依據(jù)為不扣除銷(xiāo)售折扣的銷(xiāo)售額，銷(xiāo)售折扣實(shí)際發(fā)生時(shí)直接計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。

（三）銷(xiāo)售折讓。

銷(xiāo)售折讓是指在貨物售出后，由于其品種、質(zhì)量、性能等方面的原因，銷(xiāo)售方同意在商品價(jià)格上給予的減讓。稅法規(guī)定銷(xiāo)售折讓計(jì)稅依據(jù)為扣除折讓后的銷(xiāo)售額。案列1某企業(yè)為增值稅一般納稅人，增值稅率為17%，2015年銷(xiāo)售貨物一批收入為100萬(wàn)元，企業(yè)采取以下3種方案。方案一：企業(yè)規(guī)定銷(xiāo)售額滿100萬(wàn)元，可以折扣10%；方案二：企業(yè)規(guī)定2/10，1/20，N/30，假設(shè)購(gòu)貨方10天內(nèi)付款；方案三：產(chǎn)品銷(xiāo)售后，由于質(zhì)量問(wèn)題給予10%的折扣。籌劃分析：方案1：如果該企業(yè)將折扣額和銷(xiāo)售額開(kāi)在同一張發(fā)票上則應(yīng)納增值稅額=90×17%=15.3萬(wàn)元，如果公司沒(méi)有將折扣額和銷(xiāo)售額開(kāi)在同一張發(fā)票上，則應(yīng)納增值稅額=100×17%=17萬(wàn)元。所以對(duì)于折扣銷(xiāo)售，企業(yè)應(yīng)將折扣額和銷(xiāo)售額開(kāi)在同一張發(fā)票上減少應(yīng)納增值稅額1.7萬(wàn)元；方案2：企業(yè)應(yīng)納增值稅額=100×17%=17萬(wàn)元，因購(gòu)貨方10天內(nèi)付款，企業(yè)計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用2萬(wàn)元。所以企業(yè)可以通過(guò)修改合同將銷(xiāo)售折扣改為折扣銷(xiāo)售，減少應(yīng)納稅額1.7萬(wàn)元；方案3：公司應(yīng)納增值稅額=90×17%=15.3萬(wàn)元，公司減少應(yīng)納稅額1.7萬(wàn)元。前提條件是需由購(gòu)貨方向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)填報(bào)《開(kāi)具紅字增值稅專(zhuān)用發(fā)票申請(qǐng)單》，企業(yè)根據(jù)申請(qǐng)單開(kāi)具紅字增值稅專(zhuān)用發(fā)票，減少銷(xiāo)項(xiàng)稅額1.7萬(wàn)元，所以雙方簽訂合同時(shí)應(yīng)加以注明。

（四）混合銷(xiāo)售。

混合銷(xiāo)售行為是指企業(yè)的同一項(xiàng)銷(xiāo)售行為即涉及增值稅應(yīng)稅貨物又涉及營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)，而且提供應(yīng)稅勞務(wù)的目的是直接為了銷(xiāo)售而提供的，兩者之間是從屬的關(guān)系。稅法規(guī)定，對(duì)混合銷(xiāo)售的稅務(wù)處理方法是：從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者以及從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營(yíng)非稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者的混合銷(xiāo)售行為，視為銷(xiāo)售貨物，應(yīng)當(dāng)征收增值稅，其他單位和個(gè)人的混合銷(xiāo)售行為，視為銷(xiāo)售非應(yīng)稅勞務(wù)，不征收增值稅。案例2某公司是一家銷(xiāo)售、安裝空調(diào)的一般納稅人，增值稅率17%，營(yíng)業(yè)稅率3%，假設(shè)不考慮其他稅費(fèi)，該公司設(shè)計(jì)了兩種方案。

（1）公司即銷(xiāo)售空調(diào)，又負(fù)責(zé)安裝空調(diào)。2015年銷(xiāo)售空調(diào)300萬(wàn)元，同時(shí)安裝空調(diào)收取安裝費(fèi)用117萬(wàn)，并開(kāi)具普通發(fā)票。公司購(gòu)進(jìn)空調(diào)200萬(wàn)元，取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票。公司應(yīng)交增值稅=（300+117/1.17）×0.17-200×0.17=34萬(wàn)元；

（2）公司只銷(xiāo)售空調(diào)，2015年銷(xiāo)售300萬(wàn)元，購(gòu)進(jìn)空調(diào)200萬(wàn)元，并取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票。同時(shí)，公司成立一家安裝公司負(fù)責(zé)安裝空調(diào)，收取安裝費(fèi)117萬(wàn)元并開(kāi)具普通發(fā)票。應(yīng)交增值稅=（300-200）×0.17=17萬(wàn)元，應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅=117×3%=3.51萬(wàn)元，合計(jì)應(yīng)納稅額=20.51萬(wàn)元，方案2的稅額小于方案1的稅額。故選擇方案2。

三、利用賒銷(xiāo)和分期收款方式進(jìn)行增值稅納稅籌劃分析

企業(yè)采取賒銷(xiāo)和分期收款結(jié)算方式銷(xiāo)售貨物，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為書(shū)面合同約定的收款日期的當(dāng)天。無(wú)書(shū)面合同的或書(shū)面合同沒(méi)有約定收款日期的，為貨物發(fā)出的當(dāng)天。在納稅義務(wù)時(shí)間確定上，企業(yè)有充分的自主權(quán)。企業(yè)在產(chǎn)品銷(xiāo)售過(guò)程中，在應(yīng)收貨款一時(shí)無(wú)法收回或部分收回的情況下，企業(yè)應(yīng)選擇采取賒銷(xiāo)和分期收款方式，避免直接收款方式。因?yàn)橹苯邮湛罘绞綗o(wú)論貨款是否收到，必須在提貨單移交并辦理索要銷(xiāo)售額的憑據(jù)當(dāng)日計(jì)提增值稅額。企業(yè)完全可以采取賒銷(xiāo)和分期收款方式銷(xiāo)售，推遲增值稅納稅時(shí)間，延遲履行納稅義務(wù)。案列3某公司2015年發(fā)生銷(xiāo)售業(yè)務(wù)共計(jì)20萬(wàn)元（不含稅），貨物已發(fā)出，貨款分3筆收回，一筆業(yè)務(wù)10萬(wàn)元貨款已收到，一筆業(yè)務(wù)5萬(wàn)元一年后收回，一筆業(yè)務(wù)5萬(wàn)元2年后收回。籌劃分析：

1、如果公司全部采取直接收款方式，計(jì)稅依據(jù)為當(dāng)月全部銷(xiāo)售額，這就導(dǎo)致公司要提前上交增值稅；

2、對(duì)于沒(méi)收到的兩筆應(yīng)收賬款，公司在貨款結(jié)算中分別采用賒銷(xiāo)和分期收款結(jié)算方式，公司則能夠延遲繳納稅款，又不違反稅法規(guī)定，達(dá)到延遲納稅的目的。一筆：5×17%=0.85萬(wàn)元（1年后）；另一筆：5×17%=0.85萬(wàn)元（2年后）。因此，企業(yè)通過(guò)采用賒銷(xiāo)和分期收款方式可以達(dá)到推遲納稅的效果，同時(shí)也能為企業(yè)節(jié)約流動(dòng)資金。

四、代銷(xiāo)方式納稅籌劃分析

代銷(xiāo)方式通常分為兩種：一種是收取手續(xù)費(fèi)代銷(xiāo)，委托方根據(jù)代銷(xiāo)商品數(shù)量向受托方給付一定手續(xù)費(fèi)，實(shí)際售價(jià)由委托方?jīng)Q定；另一種是買(mǎi)斷代銷(xiāo)，就是委托方和受托方簽訂合同，受托方按照合同規(guī)定繳納貨款給委托方，實(shí)際售價(jià)由受托方自行決定，價(jià)差由受托方所得。所以，企業(yè)在進(jìn)行代銷(xiāo)時(shí)，可以對(duì)兩種代銷(xiāo)方式應(yīng)繳納的增值稅款進(jìn)行核算，選擇合適的代銷(xiāo)方式以減輕企業(yè)增值稅納稅負(fù)擔(dān)。案列4某生產(chǎn)小洗衣機(jī)的小廠為增值稅小規(guī)模納稅人，適用稅率3%，該小洗衣機(jī)廠為了在某市洗衣機(jī)銷(xiāo)售市場(chǎng)打開(kāi)銷(xiāo)路，委托一家超市代銷(xiāo)其產(chǎn)品，該超市為增值稅一般納稅人，適用稅率17%，由于該小洗衣機(jī)廠為小規(guī)模納稅人，不能開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，超市通過(guò)向稅務(wù)師事務(wù)所咨詢(xún)，將超市的一節(jié)柜臺(tái)出租給小洗衣機(jī)廠可以達(dá)到降低稅負(fù)的目的。方案1：小洗衣機(jī)廠以每臺(tái)200元的含稅價(jià)格委托超市代銷(xiāo)，超市再以每臺(tái)300元的含稅價(jià)格對(duì)外出售，其進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)作為代銷(xiāo)手續(xù)費(fèi)。超市預(yù)計(jì)每年銷(xiāo)售1，000臺(tái)。小洗衣機(jī)廠應(yīng)納增值稅額=1000×200（/1+3%）×3%=5825.24元小洗衣機(jī)廠城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加=5825.24×（7%+3%）=582.52元小洗衣機(jī)廠利潤(rùn)=1000×200/（1+3%）-582.52=193592.24元超市應(yīng)納增值稅=1000×300（/1+17%）×17%-0=43589.74元超市應(yīng)納城市維護(hù)建設(shè)費(fèi)及教育費(fèi)附加=43589.74×（7%+3%）=4358.97元超市利潤(rùn)=1000×300/（1+17%）-1000×200-4358.97=52051.29元方案2：小洗衣機(jī)廠與超市簽訂租賃合同，小洗衣機(jī)廠直接在超市銷(xiāo)售，超市以進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)：1000×300（/1+17%）-1000×200=56410.26元作為租賃費(fèi)收取，超市只需繳納營(yíng)業(yè)稅，不需繳納增值稅。小洗衣機(jī)廠應(yīng)納增值稅額=1000×300/（1+3%）×3%=8737.86元小洗衣機(jī)廠應(yīng)納城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加=8737.86×（7%+3%）=873.79元小洗衣機(jī)廠利潤(rùn)=1000×300/（1+3%）-873.79-56410.6=233977.75元超市應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅56410.6×5%=2820.53元超市應(yīng)納城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加=2820.53×（7%+3%）=282.05元，超市的總稅負(fù)=2820.53+282.05=3102.58元超市利潤(rùn)=56410.6-3102.58=53308.02元分析：方案2超市、小洗衣機(jī)廠的利潤(rùn)分別為53，308.02元、23，3977.75元，大于方案1超市、小洗衣機(jī)的利潤(rùn)52，051.29元、193，592.24元，因此應(yīng)該選擇方案2。通過(guò)對(duì)銷(xiāo)售方式和結(jié)算方式的籌劃，企業(yè)可以少繳納增值稅或推遲繳納稅款，以減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)。由于納稅籌劃是一個(gè)復(fù)雜的工作，涉及多個(gè)方面。在現(xiàn)實(shí)中，企業(yè)只有遵循稅收法律法規(guī)，國(guó)家稅收政策，結(jié)合企業(yè)的實(shí)際情況，綜合考慮企業(yè)各個(gè)方面以及其他稅種的稅負(fù)效應(yīng)，進(jìn)行總體籌劃，才能找到最佳方案，使企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益最大化。

作者：黃勇 單位：馬鋼股份公司